Emprendimiento y contabilidad

Actualizado: ene 18

Por: Samuel Mantilla. Emprendimiento y contabilidad. Utilidad para la toma de decisiones de disolución de sociedades comerciales. Impactos en la contabilidad y en los contadores.


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Está plenamente vigente la Ley 2060 de diciembre 31 de 2020, Por medio de la cual se impulsa el emprendimiento en Colombia (‘Ley de emprendimiento’) que:


“Tiene por objeto establecer un marco regulatorio que propicie el emprendimiento y el crecimiento, consolidación y sostenibilidad de las empresas, con el fin de aumentar el bienestar social y generar equidad”.


Con la aclaración de que:


“Dicho marco delineará un enfoque regionalizado de acuerdo a las realidades socioeconómicos de cada región”.


Se trata de una ley compleja y extensa, que abarca múltiples actividades y formas de organización. Hace cambios de fondo al Código de Comercio y a otras normas de carácter legal, y requerirá importantes reglamentaciones que, ojalá, se den oportunamente y con la calidad y coherencia necesarias.


Por el impacto que esta ley tiene en la contabilidad de todas las sociedades comerciales y en el ejercicio profesional de todos los contadores, entiendo que, para la fecha de publicación de estos comentarios, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) ha debido modificar su plan de trabajo e incorporar en su agenda los temas que esta ley aborda. Ayudándose, como siempre lo ha hecho, de distintos comités técnicos y, sobre todo, mostrando su propio empoderamiento en el país.


Los siguientes comentarios no analizan todo el contenido de la ley de emprendimiento. Solamente se refieren al impacto que esta ley tiene en la contabilidad y en los contadores. Lo hace en las siguientes secciones: (1) No-cumplimiento de la hipótesis de empresa en marcha como causal de disolución; (2) Contabilidad simplificada; y (3) Contabilidad elemental.



(1) NO-CUMPLIMIENTO DE LA HIPÓTESIS DE NEGOCIO EN MARCHA COMO CAUSAL DE DISOLUCIÓN


El aspecto más importante que la ley de emprendimiento tiene en relación con la contabilidad y los contadores es que convierte en causal de disolución el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha. Esta causal se extiende a todas las sociedades comerciales.


Dados los marcos técnicos normativos mediante los cuales se incorporaron en el país los estándares internacionales de información financiera y de aseguramiento de la información, podría verse como positivo habida cuenta que sobre la hipótesis de negocio en marcha tales marcos contienen orientación completa y suficiente. Sin embargo, por la manera como está redactado el artículo 4 y el contexto de quien liderará su implementación, surgen inquietudes que permiten ver hay la intención de atrasar la convergencia hacia los estándares internacionales, un fenómeno similar a lo ocurrido con el estado de situación financiera de apertura (ESFA).


El texto legal dice:


ARTÍCULO 4. CAUSAL DE DISOLUCIÓN POR NO CUMPLIMIENTO DE LA HIPÓTESIS DE NEGOCIO EN MARCHA. Constituirá causal de disolución de una sociedad comercial el no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha al cierre del ejercicio, de conformidad con lo establecido en la normatividad vigente.

Cuando se pueda verificar razonablemente su acaecimiento, los administradores sociales se abstendrán de iniciar nuevas operaciones, distintas a las del giro ordinario de los negocios, y convocarán inmediatamente a la asamblea general de accionistas o a la junta de socios para informar completa y documentadamente dicha situación, con el fin de que el máximo órgano social adopte las decisiones pertinentes respecto a la continuidad o la disolución y liquidación de la sociedad, so pena de responder solidariamente por los perjuicios que causen a los asociados o a terceros por el incumplimiento de este deber.

Sin perjuicio de lo anterior, los administradores sociales deberán convocar al máximo órgano social de manera inmediata, cuando del análisis de los estados financieros y las proyecciones de la empresa se puedan establecer deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia, so pena de responder solidariamente por los perjuicios que causen a los asociados o a terceros por el incumplimiento de este deber. El Gobierno nacional podrá establecer en el reglamento las razones financieras o criterios para el efecto.

PARÁGRAFO PRIMERO. Las menciones realizadas en cualquier norma relativas a la causal de disolución por pérdidas se entenderán referidas a la presente causal. Las obligaciones establecidas en la presente norma serán igualmente exigibles a las sucursales de sociedad extranjera.

PARÁGRAFO SEGUNDO. Deróguese el numeral 7 del artículo 34 la Ley 1258 de 2008, así como los artículos 342, 351, 370, 458, 459, 490, el numeral 2 del artículo del artículo 457 del Decreto 410 de 1971.


Lo que incorpora este artículo es de importancia extremadamente alta dado que modifica el Código de Comercio, aborda un tema sensible de la actividad empresarial y del trabajo de administradores y contadores públicos. En una economía al alza esta causal sería comprensible, pero todavía en medio de la pandemia del covid-19, con los nuevos impuestos que vienen, no es fácilmente entendible. Menos aún si se tiene el propósito de fomentar el emprendimiento en el contexto de la actividad empresarial.



Modificaciones al Código de Comercio


El artículo 4 de la ley de emprendimiento termina con el parágrafo segundo que dice:


“Deróguese el numeral 7 del artículo 34 la Ley 1258 de 2008, así como los artículos 342, 351, 370, 458, 459, 490, el numeral 2 del artículo del artículo 457 del Decreto 410 de 1971”.


Estas derogatorias permiten entender el cambio principal que se introduce, el cual fue acertadamente resumido por EY de la siguiente manera:


“El fin de la causal de disolución por pérdidas. Reemplazada por el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha al cierre del ejercicio”.


Además de eliminar la causal de disolución por pérdidas y reemplazarla por el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha, se modifican la obligación de los administradores en caso de pérdidas (Art. 458 del Decreto 410 de 1971) y las medidas para restablecer el patrimonio (Art. 459 del Decreto 410 de 1971).


Adicional a las modificaciones al Código de Comercio incluidas en el artículo 4, la ley de emprendimiento hace otras modificaciones a tal Código, como, entre otras, la contenida en el artículo 6 relacionado con la convocatoria y deliberación de reuniones ordinarias y extraordinarias, modificando para ello el artículo 182 del Decreto 410 de 1971.


Está fuera del alcance de estos comentarios el análisis detallado de todo el contenido de la ley de emprendimiento. Se reitera que se limitan al impacto que esta ley tiene en la contabilidad y en los contadores.



¿Qué se entiende por no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha?


La evaluación y valoración del supuesto (hipótesis) de empresa (negocio) en marcha [going concern] hace parte de la práctica de contabilidad y auditoría según los estándares internacionales de información financiera y de aseguramiento de la información financiera (NIIF y NIA, especialmente). Ya están incorporadas en el país a través de los marcos técnicos normativos.


Puede discutirse la efectividad de cómo se está entendiendo y realizando tal práctica, pero el hecho es que ya hace parte del ordenamiento contable nacional.


La ley de emprendimiento hace dos ‘innovaciones’ sobre el particular:


1. La convierte en causal de disolución de las sociedades comerciales.


2. Centra esa causal en el ‘no-cumplimiento’. No está claro si se refiere al no-cumplimiento de lo requerido por las NIIF o las NIA, o si se refiere a otro tipo de no-cumplimiento. Como ello muy seguramente estará sujeto a regulación que no hace parte del proceso de convergencia hacia los estándares internacionales, porque es regulación de la ley societaria, muy seguramente podrá desviarse de tales estándares y ahí es donde está el problema central.


Como el no-cumplimiento se deberá evaluar al cierre del ejercicio (estados financieros anuales, o también ¿estados financieros intermedios, aunque éstos no sean de cierre?), ¿cómo debe entenderse la convocatoria inmediata de la asamblea general de accionistas o de la junta de socios? ¿Se podrá esperar a la asamblea o junta ordinaria anual? ¿Es anticipada ésta por la causal de disolución?



En estos tiempos difíciles


La ley de emprendimiento es efectiva a partir de la fecha de promulgación, esto es, el 31 de diciembre de 2020.


Como las sociedades comerciales que corresponden a los Grupos 1 y 2 están obligadas a aplicar los marcos técnicos normativos que incluyen las NIIF Plenas, la NIIF para Pymes y las NIA, según el caso, estas sociedades deben realizar la evaluación (a cargo de la administración) y la valoración de la evaluación (a cargo del auditor de estados financieros, es decir el revisor fiscal) de la hipótesis de negocio en marcha.


Los estados financieros de cierre del 2020 son claramente objeto de ello.


Pero, en estos tiempos difíciles a raíz de la pandemia, ¿será oportuno enervar ‘automáticamente’ la causal de disolución que contempla la ley de emprendimiento?:


  • Ni para las empresas que están funcionando en condiciones ‘normales’ en medio de la pandemia, ni para los nuevos emprendimientos (startups) ello será un asunto sencillo.


  • Difícilmente se podrá señalar que como no se dispone de la reglamentación del artículo 4 ello se puede ‘aplazar’ hasta tanto se realice tal reglamentación.


  • Tampoco se podrán argumentar causales de disolución originadas por pérdidas, dado que tales normas ya fueron derogadas de manera expresa.


Entiendo que prima la obligatoriedad de que los estados financieros tienen que prepararse de acuerdo con los marcos técnicos normativos, si bien todavía hay voces que señalan en tales estados prima la ley 222 de 1995.


Existe un riesgo alto de que la reglamentación del artículo 4 de la ley de emprendimiento haga un ‘giro’ al objetivo de la contabilidad NIIF, centrado en la utilidad para la toma de decisiones de inversión, hacia la utilidad para la toma de decisiones de disolución de las sociedades comerciales. Este riesgo se deriva de las expresiones que contiene el artículo 4 de la ley de emprendimiento:


  • Cuando del análisis de los estados financieros y las proyecciones de la empresa se puedan establecer deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia’: porque difícilmente las empresas se proyectan para tener deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia.


  • El Gobierno nacional podrá establecer en el reglamento las razones financieras o criterios para el efecto’: ¿Cuáles podrán ser esas razones financieras o criterios para el efecto? ¿Los que normalmente usa la administración (gerencia) para la toma de decisiones o unas específicas, que, por la vía del reglamento, se introduzcan de manera ‘creativa’ pero que sean legalmente obligatorias?


Sería importante (pero ¿es una idealización mía?) que la reglamentación se unificara con el vocabulario y las expresiones ya contenidas en las NIIF (para efecto de la evaluación que de la hipótesis de negocio en marcha debe hacer la administración/gerencia) y en las NIA (para efecto de la valoración que el auditor debe hacer de esa evaluación que realice la administración/gerencia).



¿Qué dicen los estándares internacionales?


Tal y como están redactadas las NIIF y las NIA, going concern (empresa/negocio en marcha) es una base de contabilidad que se supone (hipótesis) se usa en la preparación de los estados financieros en condiciones ‘normales’ de operación de la entidad. No aplica ‘automáticamente’ sino que requiere una evaluación por la administración (según las NIIF), evaluación que debe ser sometida a valoración (mas no a aseguramiento) por parte del auditor (según las NIA).


El supuesto (hipótesis) es que la entidad (Marco Conceptual, par. 3.9):


  • Continuará en funcionamiento y continuará su actividad dentro del futuro previsible.

  • No tiene la intención ni la necesidad de liquidar o cesar su actividad comercial. Si este es el caso, los estados financieros tienen que prepararse sobre una base diferente.


La NIC 1.25 adiciona un elemento muy importante: “no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas”.


Esto significa que la hipótesis de negocio en marcha cubre un espectro. Uno de sus extremos es el funcionamiento normal del negocio. El otro extremo es que no exista alternativa realista a la liquidación de la entidad o a cesar su actividad.


¿En cuál punto de este espectro se da el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha? Según mi entender (sujeto a equivocación), el no-cumplimiento implicaría demostrar que no hay tal alternativa realista.


Sin embargo, tal y como está redactado el artículo 4 de la ley de emprendimiento, hay diferencias con relación a lo contenido en las NIIF y en las NIA:


  • Se refiere a una ‘verificación razonable’, a un ‘abstenerse de realizar nuevas operaciones’ (distintas al giro ordinario de los negocios) y ‘convocación inmediata’ de la asamblea o junta de socios para que adopte “las decisiones pertinentes respecto a la continuidad o la disolución y liquidación de la sociedad, so pena de responder solidariamente por los perjuicios que causen a los asociados o a terceros por el incumplimiento de este deber”.

  • Y, sobre todo, que “El Gobierno nacional podrá establecer en el reglamento las razones financieras o criterios para el efecto”.


Ciertamente, el país está en su derecho en hacer que el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha se convierta en causal de disolución de las sociedades comerciales, habida cuenta que los estándares internacionales aplican a todas las entidades que reportan, las cuales incluyen las sociedades comerciales.


En todo caso, habrá que esperar su reglamentación, en la cual el Gobierno nacional podrá establecer en el reglamento las razones financieras o criterios para el efecto.


  • Como mínimo: cuando del análisis de los estados financieros y las proyecciones de la empresa se puedan establecer deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia.


  • Pero también, y más importante aún: qué se entenderá por no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha.


  • Sin embargo, los Marcos Técnicos Normativos ya tienen orientación suficiente sobre la hipótesis de negocio en marcha.


De las NIIF Plenas se destaca:


  • El Marco Conceptual de las NIIF deja claro que los estados financieros se preparan normalmente bajo el supuesto de que una entidad que informa está en funcionamiento y continuará su actividad dentro del futuro previsible.


  • La NIC 1.25 señala que la evaluación de la hipótesis de empresa en marcha corresponde a la administración (gerencia).


  • La NIC 1.26 deja claro que al evaluar si la hipótesis de negocio en marcha resulta apropiada, la gerencia tendrá en cuenta toda la información disponible sobre el futuro, que deberá cubrir al menos los doce meses siguientes a partir del final del periodo sobre el que se informa, sin limitarse a dicho periodo.


  • La NIC 1.16 dice que debe ser revelada la condición de negocio en marcha.


  • La NIC 10.1 requiere también que una entidad no debería elaborar sus estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha si los hechos ocurridos después del periodo sobre el que informa indican que dicha hipótesis no resulta apropiada.


  • La NIIF 9 considera que esta evaluación tiene características especiales en la contabilidad de cobertura.


  • La NIIF 13 aclara cómo se evalúa el valor razonable para efectos de la evaluación de la hipótesis de negocio en marcha.


  • Decisiones de agenda del IFRIC de julio de 2010 y de julio de 2014 han señalado que la orientación contenida en las NIIF es suficiente, razón por la cual las solicitudes de más detalle no fueron incorporadas a la agenda. IASB respaldó ello.


La NIIF para PYMES tiene algunas diferencias con relación a las NIIF Plenas:


  • Todavía no ha incorporado el marco conceptual actualmente vigente y no se sabe si lo hará y cuándo;


  • Define negocio en marcha, cosa que no hace el glosario de las NIIF Plenas: “Una entidad es un negocio en marcha salvo que la gerencia tenga la intención de liquidarla o de hacer que cesen sus operaciones, o cuando no exista otra alternativa más realista que hacer esto”. La definición de ‘mercado activo’ requiere que ese mercado se dé sobre la base de negocio en marcha.


  • En los aspectos fundamentales, en lo que se refiere a la hipótesis de negocio en marcha, hay coherencia con relación a las NIIF Plenas. Están contenidos en la Sección 3 Presentación de Estados financieros, parágrafos 3.8 y 3.9. También incluye referencias específicas relacionadas con propiedades de inversión (Par. 16.1 y 16.3).


Por el lado de las NIA:


  • Hay una NIA que se refiere de manera específica y en extenso a este tema: la NIC 570 (Revisada) Empresa en marcha.

  • Hay orientación adicional en la NIA 250 (Revisada) Consideración de leyes y regulaciones en una auditoría de estados financieros, en la NIA 260 (Revisada) Comunicación con quienes tienen a cargo el gobierno, en la NIA 315 (Revisada) Identificación y valoración de los riesgos de declaración equivocada material mediante el entendimiento de la entidad y su entorno, en la NIA 510 Compromisos iniciales de auditoría – Saldos de apertura y en la NIA 540 Auditoría de estimados de contabilidad, incluyendo los estimados de la contabilidad a valor razonable y las revelaciones relacionadas.


  • La NIA 570 (Revisada) Empresa en marcha (Going concern) tiene un enfoque similar al de las NIIF en relación con el negocio en marcha: es el supuesto con el cual se preparan los estados financieros cuando el curso del negocio es ‘normal’. Se refiere con detalle a las responsabilidades (de la administración y del auditor) y a los procedimientos para su valoración (como parte de los procedimientos de valoración del riesgo) de la evaluación que realice la administración (Cfr. NIA 570.12-14) y más allá de esa evaluación (Cfr. NIA 570.15) y, más importante aún, los procedimientos adicionales de auditoría cuando se identifican eventos o condiciones (Cfr. NIA 570.16), como base para las conclusiones del auditor y las implicaciones para el reporte del auditor.


¿La reglamentación cambiará esta orientación, la mantendrá, generará conflictos adicionales?


¿Se mantendrán las ‘dualidades legales’, esto es, el mantener normas de cumplimiento obligatorio, pero que son incompatibles entre sí? Por ejemplo:


  • Código de ética de la ley 43 de 1990 y Código de ética de IESBA: ‘ética en consonancia’.


  • Revisoría fiscal (órgano societario, dependiente de la entidad) y auditoría independiente de estados financieros (que requiere el auditor sea independiente de la entidad y no pueda prestar servicios no-compatibles con la auditoría).


Todo esto afecta, de manera directa, el trabajo de preparadores (contadores jefes de contabilidad) y administradores, por una parte, pero por otra, también, de revisores fiscales, auditores de estados financieros, auditores internos y oficiales de cumplimiento. En un contexto en que unas corrientes muy fuertes consideran que el cumplimiento (y el no-cumplimiento) es un asunto que lo definen los abogados, no los contadores ni los administradores.



La reglamentación tiene la clave


La Superintendencia de Sociedades se ha opuesto a la adopción plena de los IFRS en Colombia con el argumento de las ‘causales de disolución’ que se generarían por llevar a utilidades retenidas las variaciones derivadas del paso del sistema Col-PCGA al sistema IFRS, tal y como lo requiere la NIIF1. En lugar de ello ideó un ESFA que se distancia en términos importantes de lo que requiere la NIIF 1 Adopción por primera vez de las Normas Internacionales de Información Financiera.


Ello, como parte de una larga tradición de llevar ‘a patrimonio’ una serie de cuentas como el impuesto de guerra, corrección monetaria, y similares.


Ahora que se elimina la causal de disolución por pérdidas y se reemplaza por la causal de disolución por el no-cumplimiento con la hipótesis de negocio en marcha, parecería que las cosas cambian. ¿Pero realmente van a cambiar?


La reglamentación del artículo 4 de la ley de emprendimiento:


  • Tendrá la clave para el desarrollo de la causal de disolución por el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha.


  • Muy posiblemente sea usada para dar pasos atrás en la convergencia hacia los estándares internacionales a pesar de que las NIIF y NIA, que expresamente están incorporadas en el actual ordenamiento legal del país, abordan esa temática.


  • Las actuales normas colombianas contenidas en las NIIF y en las NIA incorporadas en los marcos técnicos normativos son suficientes para la implementación práctica eficiente del cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha. Sin embargo, quizás sea conveniente derogar, o por lo menos modificar de manera sustancial el Anexo 5 del DUR 2420 de 2015 que aplica a las entidades que no cumplen la hipótesis de negocio en marcha: (1) El valor neto de realización no es una base de contabilidad, la base de contabilidad debe ser la ‘contabilidad de caja’ (o de efectivo) que mide los pasivos a su valor de liquidación (settlement) y los activos a su valor de realización; y (2) Como cuando se cumple la hipótesis de empresa en marcha la contabilidad es según los marcos técnicos normativos (NIIF, NIIF Plenas, etc., según el caso), es clave que el nuevo anexo diga cómo pasar de la base de contabilidad de causación a la contabilidad de caja, algo similar, a la metodología que la NIIF 1 señala para el paso del sistema PCGA al sistema NIIF.


  • En todo caso, debe dejarse claro que la evaluación de la hipótesis es previa, pueden sanearse las causales de disolución (para que el negocio continúe en marcha) o puede determinarse la liquidación (para que la sociedad/negocio desaparezca). Por eso el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha no puede generar ‘automáticamente’ la disolución de la entidad. Esto es un asunto extremadamente importante que no está claro en la ley de emprendimiento (Cfr. Art. 4) y tampoco en el Anexo 5 arriba mencionado. La convocatoria ‘automática’ de la asamblea o junta de socios no puede ser tan automática dado que requiere la administración (gerencia) realice su evaluación (según las NIIF) y el auditor de estados financieros (revisor fiscal) realice su valoración de la evaluación que haga la administración (según las NIA).


  • Pero si la Superintendencia de Sociedades percibe de manera diferente este asunto, muy seguramente impulsará una reglamentación que ‘desconozca’ las NIIF y las NIA mencionadas.


Poca esperanza en un contexto donde hay poco interés por cambios reales a la profesión de los contadores y a la revisoría fiscal. Se consolidarán ‘prácticas del pasado’ arropadas ahora con el lenguaje del emprendimiento. Ciertamente, caos contable. ¿En provecho de quiénes?


Muy seguramente la Superintendencia de Sociedades ya estará preparada para una avalancha de disoluciones, algo posiblemente muy bueno para su fortalecimiento como institución especialmente en lo relacionado con los procedimientos de insolvencia.


Pero el país necesita aportes proactivos:


  • ¿Cómo se podrán dar la recuperación económica y el fortalecimiento empresarial si el no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha lleva a disoluciones y más disoluciones ‘de oficio’?


  • Además, la ley no precisa qué se entenderá por no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha.


  • No está claro, entonces, cómo la incorporación de esta causal podrá ayudar al crecimiento, la consolidación y la sostenibilidad de las empresas, tal y como lo pretende esta ley.


  • Así las cosas, los emprendimientos (startups) nunca podrán despegar porque estarán sujetos al no-cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha, habida cuenta que es ‘normal’ que las etapas preoperativas generen pérdidas (que ahora no serán causales de disolución) pero que difícilmente cumplirán las razones (¿ratios?) financieras o los criterios que para el efecto establezca el reglamento, a menos que para ello se inventen razones (¿ratios?) financieras ‘creativas’ siempre positivas.


El trabajo de contadores jefes de contabilidad, revisores fiscales, auditores independientes de estados financieros, auditores internos y funcionarios de cumplimiento se intensificará exponencialmente, además que se entrará en conflicto con los preparadores y administradores que querrán defender que hay cumplimiento.


Cuando se pueda verificar razonablemente su acaecimiento, los administradores sociales se abstendrán de iniciar nuevas operaciones, distintas a las del giro ordinario de los negocios:


  • ¿Cuál es la diferencia entre ‘no cumplimiento de la hipótesis de empresa en marcha’ y ‘giro ordinario de los negocios?


  • ¡Si hay giro ordinario es porque el negocio está en marcha!



(2) CONTABILIDAD SIMPLIFICADA


Un segundo elemento que impacta directamente en la contabilidad y en los contadores es el relacionado con la contabilidad simplificada.


Con el agravante de que todavía hay desconocimiento generalizado de los aspectos elementales de la contabilidad


Algunos contadores han generado algún ‘ruido’ porque este artículo modifica la ley 1314 de 2009. En realidad, solo modifica un artículo de dicha ley que, entre otras cosas, no cambia ni el enfoque ni el proceso de la convergencia hacia los estándares internacionales:


  • La modificación que hace el artículo 8 de la ley de emprendimiento cubre un aspecto cuya reglamentación siempre se ha enredado en los detalles, dado que se ha querido simplificar las NIIF ya simplificadas para las pymes.


  • En la práctica esto no ha funcionado porque se ha mantenido una cantidad de requerimientos que en lugar de ayudar a las pymes las han enredado.


  • Esta modificación es bienvenida y ojalá en su reglamentación se deje claridad que basta aplicar la contabilidad de caja dado que en realidad la de causación aquí no es útil, ni necesaria, ni conveniente para las microempresas.


  • Es mejor entender a las microempresas como entidades que están en proceso de ser empresas (etapa pre-empresarial) y ayudarlas a desarrollar su negocio centrando la reglamentación en el pago de salarios e impuestos, y el análisis de costos (incluye los costos financieros), que en últimas es lo que estas pre-empresas necesitan. Enredarlas con más requerimientos es cerrar puertas a su desarrollo empresarial. Adelante, en la sección ‘Contabilidad elemental’ se dejan claras algunas cosas que, si bien son elementales o básicas, a veces se pasan por alto.


La nueva norma sobre contabilidad simplificada para microempresas dice:


ARTÍCULO 8. CONTABILIDAD SIMPLIFICADA PARA MICROEMPRESAS.

El Art. 2 de la Ley 1314 de 2009 quedará así:

"ARTÍCULO 2. ÁMBITO DE APLICACIÓN. La presente ley aplica a todas las personas naturales y jurídicas que, de acuerdo con la normatividad vigente, estén obligadas a llevar contabilidad, así como a los contadores públicos, funcionarios y demás personas encargadas de la preparación de estados financieros y otra información financiera, de su promulqación y asequramiento.

En desarrollo de esta ley y en atención al volumen de sus activos, de sus ingresos, al número de sus empleados, a su forma de organización jurídica o de sus circunstancias socioeconómicas, el Gobierno autorizará de manera general que ciertos obligados lleven contabilidad simplificada, emitan estados financieros y revelaciones abreviados o que estos sean objeto de aseguramiento de información de nivel moderado.

El Gobierno podrá autorizar que las microempresas lleven contabilidad de acumulación, o de caja, o métodos mixtos, según la realidad de sus operaciones, así como según los criterios enumerados en el párrafo anterior.

PARÁGRAFO PRIMERO. Deberán sujetarse a esta ley y a las normas que se expidan con base en ella, quienes sin estar obligados a observarla pretendan hacer valer su información como prueba."


La reacción de algunos contadores se ha centrado en ‘poner el grito en el cielo’ porque modifican la ley 1314 de 2009.


En realidad, lo importante de este artículo son otras cosas:


  • Identifica ‘emprendimiento’ con ‘microempresas’ (Mipymes). Mantiene la tradición legal ‘en atención al volumen de sus activos, de sus ingresos, al número de sus empleados, a su forma de organización jurídica o de sus circunstancias socioeconómicas’. Sin embargo, los emprendimientos (startups o empresas que inician) no necesariamente son microempresas. Pueden ser emprendimientos muy grandes, pero todavía no tienen la condición de empresa y por ello también necesitan apoyo.

  • Se refiere a la contabilidad simplificada, que será reglamentada en un futuro, ojalá cercano, para que la ley pueda ser implementada. Por referirse a ‘microempresas’ (Mipymes) no les aplicarán ni las NIIF Plenas ni la NIIF para Pymes. ¡Un alivio! En realidad, debe permitírseles que usen la base de contabilidad de efectivo (contabilidad de caja).


  • Se refiere a estados financieros y otra información financiera. No aclara cuál es esa otra información financiera. Una contabilidad simplificada deja de serlo si se le adiciona esa ‘otra información’.


  • El Gobierno podrá autorizar que las microempresas lleven contabilidad de acumulación, o de caja, o métodos mixtos, según la realidad de sus operaciones, así como según los criterios enumerados en el párrafo anterior. Se nota que el Gobierno no tiene claro lo relacionado con las bases de contabilidad. Habrá que ayudarle a que diferencie las distintas bases de contabilidad (Ver abajo la sección ‘Contabilidad elemental’).


  • Por fortuna no se refiere a la revisoría fiscal ni a certificaciones del revisor fiscal. ¡Un alivio! Sin embargo, insiste en aseguramiento moderado. ¿Quién lo dará?



(3) CONTABILIDAD ELEMENTAL


A riesgo de que los lectores me critiquen por demasiado elemental, es importante recordar algunos de los aspectos más básicos de la contabilidad, principalmente los relacionados con las distintas alternativas disponibles: contabilidad de causación, contabilidad de caja, y contabilidad por fondos. En conjunto denominadas bases de contabilidad.



Contabilidad de causación


La contabilidad de causación (también conocida como contabilidad de acumulación o de devengo), se basa en el supuesto (o principio) de empresa en marcha (going concern). Este principio tiene dos elementos que lo caracterizan:


  • Que hay empresa (negocio), y

  • Que opera en condiciones normales, esto es, seguirá su curso en el futuro previsible (mínimo 12 meses después de la fecha de evaluación).


Este tipo de contabilidad es la que se registra por partida doble y se expresa en los estados financieros preparados, presentados y revelados según las NIIF, los US GAAP y, en general, los PCGA.


Su uso es muy importante en las entidades ya sea de propiedad dispersada (Cfr. NIIF Plenas) o ya sea de propiedad concentrada (Cfr. NIIF para Pymes).


Sin duda, es la base de contabilidad más utilizada en todo el mundo.



Contabilidad de caja


Existe otro sistema, denominado contabilidad de caja, que se centra en los movimientos del efectivo:


  • No se basa en el principio de ‘empresa en marcha’, pero tampoco se opone al mismo. Es ‘neutro’ al respecto.


  • Es utilizado cuando no hay empresa o cuando no hay operación en condiciones normales, así como también cuando ya irremediablemente se está realizando la liquidación de la entidad.


  • El registro aquí puede, pero no necesariamente, ser realizado por partida doble y los estados financieros deben etiquetarse claramente como que no corresponden a empresa en marcha.


  • No es de causación, esto es, no se aplican deterioros, depreciaciones, amortizaciones y similares, dado que lo que importa es el efectivo asociado a las transacciones.


Las principales aplicaciones de la contabilidad de caja son:


1. Las etapas pre-empresariales, actualmente más conocidas como startups. Se caracterizan porque se quiere, ojalá pronto, llegar a ser empresa, pero la realidad es que todavía no hay empresa. Esto apenas comienza a ser reconocido en Colombia. La ley de emprendimiento supone la existencia de empresa (condiciones normales), pero no captura la realidad específica de estas etapas pre-empresariales. La ‘tradición’ legal en el país ha estado centrada en variantes del tamaño (microempresas, famiempresas, etc.) por un miedo a reconocer que realmente no hay empresa, pero también con el afán de dar prelación a la constitución legal. Aquí la presión de la legalización ayuda poco: es relativamente fácil la creación de empresas (a pesar de los engorrosos requerimientos), pero extremadamente complicada su disolución si no tienen éxito como tal.

2. Los procesos de insolvencia y liquidación, que se basan en el reconocimiento de que las condiciones normales no se están dando y que hay una situación que implica un reconocimiento contable diferente. En este caso tanto el registro como la presentación de los estados financieros están centrados en la ‘contabilidad de caja’ (o de efectivo) que mide los pasivos a su valor de liquidación (settlement; finiquito) según su prelación legal y los activos a su valor de realización (no aplica ni el costo acumulado ni el valor razonable de mercado).


3. El estado de flujos de efectivo en un contexto de contabilidad NIIF o US GAAP. Muestra cómo el efectivo y los equivalentes de efectivo se han dado en los procesos de operación, inversión y financiación. La contabilidad NIIF o US GAAP normalmente es de causación, con la excepción del estado de flujos de efectivo que se prepara con base en contabilidad del efectivo.



Contabilidad por fondos


Hay otro sistema, denominado contabilidad por fondos que se caracteriza por llevar ‘por separado’ los registros y presentar ‘por separado’ los estados financieros de los fondos que tienen destinación específica, algo muy importante para los fideicomisos.


Una característica que a veces desconcierta es que como no tienen patrimonio, algunos piensan no se trata propiamente de contabilidad.


A pesar de los avances en los IFRS, US GAAP y contabilidad gubernamental, el uso de la contabilidad por fondos es importante, pero no debe confundirse con la información por segmentos tal y como la pide, por ejemplo, el IFRS 8 Segmentos de operación.



Palabras finales


Un tema de menor importancia, pero que es indicativo, es el contenido en el artículo 77 de la ley de emprendimiento.


El artículo 77:


  • Se refiere a la asesoría gratuita que los consultorios empresariales presten a la microempresa y organizaciones de economía solidaria productiva. Se trata de un servicio que conviene ser fortalecido y aprovechado.


  • Menciona las universidades que cuenten con programas de pregrado en contabilidad. ¿Se les olvidó que son programas de contaduría? Y más aún, ¿de contaduría pública? Este es un error insignificante en el contexto de la ley, pero dice mucho respecto del empoderamiento de los programas de contaduría en el contexto nacional.


De todas maneras, debe reconocerse que la ley de emprendimiento genera nuevos procesos altamente significativos. Aquí no se ha realizado un análisis de todo lo contenido en dicha ley. Lo contenido en estos comentarios solamente se refiere al impacto que esta ley tiene en la contabilidad y en los contadores, esto es, los contenidos en los artículos 4, 8 y 77.


¿Qué dirán los gremios de contadores sobre estas cosas? ¿Qué opinarán los programas de contaduría?