Auditoría de entidades menos complejas

Por Samuel Mantilla – Auditoría de entidades menos complejas. En la práctica, ¿una NIA para Pymes?


Con la promesa de mejorar la calidad de la auditoría y responder a las necesidades de las entidades más pequeñas, menos complejas [Smaller, less complex entities (LCEs)] la International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) presentó el 23 de julio de 2021 el borrador, para discusión pública, del Proposed International Standard on Auditing for Audits of Financial Statements of Less Complex Entities (ISA for LCE) [Propuesta de Norma Internacional de Auditoría para Auditorías de Estados Financieros de Entidades Menos Complejas (NIA para EMC)]. Los comentarios serán recibidos hasta el 31 de enero de 2022.


Dado que en su presentación IAASB señala que en todo el mundo las entidades de tamaño pequeño y mediano equivalen a más del 90% de los negocios y a más del 50% del empleo (citando datos de la Organización Mundial del Trabajo), muy seguramente en español será conocido como NIA para Pymes y no tanto como NIA para EMC.


En un video que hace presentación oficial del borrador para discusión pública, Fernando Ruiz Monroy, miembro de la Junta de IAASB dice que oficialmente se traducirá al español como ‘NIA para EMC’. Ojalá ello sea así. Sin embargo, como para explicar las características de las entidades menos complejas usan las definiciones corrientes de Pymes (entidades de tamaño pequeño y mediano) la anterior asociación que hago entre ‘entidades menos complejas’ y ‘Pymes’, justifica la afirmación de que en últimas se va a derivar en una NIA para Pymes.


El uso de la expresión ‘entidades menos complejas’ puede ser un error de análisis similar al que en su momento realizó la International Accounting Standards Board (IASB) cuando publicó su estándar para entidades de tamaño mediano y grande, de capital privado. Para evitar usar la expresión de FASB (‘entidades privadas’) el asunto derivó en ‘NIIF para Pymes’, con las consecuencias de que se piensa en el tamaño (privilegiándose el pequeño porque equivale al 90% de las entidades del mundo) y no tanto en la naturaleza del capital asociado a la entidad (capital privado, sin accountability pública, sin responsabilidad fiduciaria).



Análisis de la complejidad


La intención del proyecto más amplio que respalda esta propuesta es desarrollar el borrador de principios y guías para abordar la complexity, understandability, scalability and proportionality (CUSP) [complejidad, comprensibilidad, escalabilidad y proporcionalidad] en el desarrollo de los International Standards on Auditing (ISAs) [Normas internacionales de auditoría (NIA)].


Sin embargo, el borrador para discusión pública que se está comentando centra su análisis en la complejidad de las estructuras y transacciones de las entidades, argumentando que la complejidad en las NIA puede ofrecer desafíos para las auditorías de las entidades menos complejas. En función de ello, señala que:


  • Cuando el estándar sea finalizado, dará satisfacción a la creciente necesidad global al tiempo que reduce el riesgo emergente de divergencia jurisdiccional.

  • Este borrador histórico de un estándar nuevo representa una nueva era para IAASB y ahora se necesita la retroalimentación del stakeholder.


El análisis de la complejidad es, en el presente, un análisis de moda en algunos sectores, donde necesariamente no se aborda la complejidad como tal. Queda la impresión de que con su propuesta IAASB pretende estar a la moda. Por la sencilla razón de que no define complejidad (usa ‘proxy(ies) for complexity´, esto es, un ‘intermediario, apoderado o acercamiento para la complejidad’), se centra en las entidades menos complejas (definidas en términos de Pymes) y guarda silencio sobre la complejidad inherente en la auditoría de entidades complejas (las que no son EMC) si bien reconoce las características de la complejidad inherente a las entidades que usan las NIA.


Un silencio preocupante porque tampoco aborda si, en el futuro, habrá ‘auditores complejos’ y ‘auditores menos complejos’:


  • Mantener la estructura actual del auditor solo refuerza la percepción actual de que la auditoría según las NIA es una ‘auditoría suave’ (usa un enfoque de riesgos y salvaguardias para reducir los riesgos a niveles que sean aceptables), a diferencia de la ‘auditoría dura’ según los US-PCAOB (que expresamente prohíbe servicios no compatibles con la auditoría y que está llevando a que las firmas de auditoría tengan que separar sus divisiones de auditoría y de consultoría).

  • Debe resaltarse que, en el presente, casi todas las propuestas para la reforma de la auditoría en el Reino Unido (¡donde nació la auditoría de estados financieros!) insisten en incorporar la ‘auditoría dura’.


El borrador para discusión pública está acompañado de una ‘orientación complementaria propuesta para la autoridad del estándar propuesto’.


La propuesta contiene:


  • Algunas prohibiciones importantes entre las cuales se destaca: (1) si una entidad no es una EMC, no podrá usar este estándar; y (2) este estándar no podrá ser usado para auditorías de estados financieros de grupos.

  • Enmiendas en conformidad el prefacio a los pronunciamientos internacionales de administración de la calidad, auditoría, revisión, otro aseguramiento, y servicios relacionados, “para facilitar la nueva categoría de estándar de auditoría”, esto es la NIA para EMC.


Puede afirmarse, en consecuencia, que IAASB ‘va con todo’ y muy seguramente el nuevo estándar será una realidad.



Estándar independiente separado


Los parágrafos 26 -30 del memorando explicativo hacen referencia a que será un estándar independiente separado [ Separate Standalone Standard]. Concretamente, el parágrafo 26 [pg. 14/170] dice:


"IAASB desarrolló el ED-NIA para EMC como un estándar independiente “autocontenido”. El estándar propuesto está separado de las NIA sin tener la intención de hacer referencia directa a los requerimientos o material de aplicación contenidos en las NIA en su aplicación. Esto significa que si hay una circunstancia que no haya sido contemplada en el diseño del ED-NIA para EMC tal y como esté abordada en la Autoridad del estándar propuesto (Parte A), los requerimientos relevantes de las NIA no pueden ser usados para “recargar” el ED-NIA para EMC en orden a abordar la circunstancia. De acuerdo con ello, la decisión general del compromiso de auditoría es si el ED-NIA para EMC es apropiado para uso dadas la naturaleza y circunstancias de la entidad; el estándar propuesto no aborda materias o circunstancias complejas, y no está permitido que sea usado para auditorías que no sean auditorías de estados financieros de EMC”.

En la práctica ello derivará, tal y como está ocurriendo con las NIIF, que se genere una brecha (que luego no podrá ser llenada) entre las NIA para entidades complejas y la NIA para entidades menos complejas. Un fraccionamiento de la auditoría que habrá de enfrentar las regulaciones tradicionales de la auditoría de estados financieros que son de carácter general. Un problema complicado en un contexto de ‘adopción de las NIA’ entendido como incorporación de textos normativos sin la necesaria rigurosidad en su obligatoriedad legal y en su implementación práctica.


La ventaja de la NIA para entidades menos complejas es que podría estar no-sujeta-a-regulación o que se insertaría en prácticas que, como la revisoría fiscal colombiana, permiten añadirle a la auditoría otras funciones (auditoría interna, cumplimiento, certificación, etc.) sacrificando la independencia del auditor. Un enfoque muy apetecido por quienes defienden la ‘auditoría suave’ y buscan a todo precio que no se introduzca una ‘auditoría dura’ que sería extremadamente ‘costosa’ para los usuarios.


La propuesta no tiene claridad completa respecto de bajo cuáles condiciones y cuándo este nuevo estándar [norma] podrá ser revisado.


¿Una tendencia que podrá consolidarse?


Analizando el panorama general, se percibe una tendencia que es posible llegue a consolidarse.


No ha sido anunciada públicamente por los emisores de estándares internacionales, pero parece así se están desarrollando las cosas.


De manera esquemática es presentada en la siguiente gráfica:



Si bien esta tendencia no es oficial, en realidad es mi percepción, se observa un paralelismo en el análisis y en los desarrollos tanto en la información financiera (NIIF) como en la auditoría de los estados financieros (NIA).


Como las NIIF tienen su NIIF para PYMES, no extraña que IAASB esté proponiendo, en el contexto de las NIA, su NIA para EMC (o, NIA para PYMES).


Y como la IFRSF está organizando la ISSB (gemela de IASB) para que emita los estándares de sostenibilidad (¿NIIF para sostenibilidad?), no es raro que próximamente empiece a hablarse de NIA para sostenibilidad. Y sus aplicaciones específicas para las Pymes.


Si bien estas son especulaciones mías (por ejemplo, no está claro que los estándares de sostenibilidad lleguen a denominarse NIIF para sostenibilidad, porque podrán adoptar otra denominación), lo importante es tener presente las fuerzas que están derivando en estas tendencias.


Personalmente me gustaría mucho que se consolidaran, ojalá en un futuro no tan lejano. Claro está, con los ajustes necesarios.



La propuesta de norma


Debe reconocerse que IAASB no está improvisando con su propuesta de una NIA para EMC.


El borrador para discusión pública de la norma propuesta y de las enmiendas en conformidad está precedido por un ‘memorando explicativo’ que contiene:


· Resumen ejecutivo

· Sección 1 Antecedentes

· Sección 2 Introducción

· Sección 3 Guía para quienes respondan

· Sección 4 La norma propuesta y materias específicas para comentario

o Sección 4A – Posicionamiento global del ED-NIA para EMC

o Sección 4B – Autoridad del estándar

o Sección 4D – Contenido del ED-NIA para EMC

o Sección 4F – Otras materias

o Sección 4G – Enfoque para la consulta y finalización

· Sección 5 – Auditorías de grupos

· Apéndice 1 – Resumen de las iniciativas locales relevantes

· Apéndice 2 – Solicitud de comentarios: Resumen de las preguntas


En diciembre de 2020, IASB aprobó la propuesta para el flujo del trabajo del proyecto a fin de desarrollar un estándar separado. Según tal proyecto, la intención es servir al interés público mediante [pg. 11/170]:


  • Mantener la confianza en la presentación de reportes financieros de las EMC

  • Ayudar a que los auditores de EMC realicen auditorías consistentes, efectivas, y de alta calidad

  • Ser respuesta a las necesidades del stakeholder

  • Promover una aplicación más consistente de los estándares de auditoría para las auditorías de EMC


Se percibe, entonces, que hay muchos otros temas (importantes) que requerirán atención y análisis cuidadosos.


Ciertamente, en otras entregas será necesario abordarlos.


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