Administración de la calidad de la firma
Por Samuel Mantilla - Administración de la calidad de la firma. Adiós al control. Bienvenida la calidad.
Tres nuevos estándares interrelacionados fortalecen y modernizan cómo las firmas de contadores profesionales diseñan, implementan y evalúan su sistema de administración de la calidad.
Estos tres nuevos estándares internacionales de administración de la calidad fueron emitidos a finales de 2020 y son efectivos para los períodos que comiencen en o después de diciembre 15, 2022. Se refieren a los requerimientos que las firmas de contadores profesionales deben satisfacer en relación con la administración de la calidad, tanto a nivel de la firma como a nivel de cada compromiso, e incluyen la revisión de la calidad de los compromisos.
Ello marca, ciertamente, un avance:
No se trata del ejercicio profesional del contador persona natural sino de la prestación de servicios profesionales a través de firmas profesionales.
Recuérdese que el concepto de firma implica, para la persona natural, separar su patrimonio personal y su patrimonio profesional, hecho éste que permite que el profesional que trabaja ‘solo’ sea incluido en la definición de firma.
El profesional que no hace tal separación aumenta el riesgo familiar (dado que lo agrega al riesgo profesional) y, adicionalmente, acoge un estilo de prestación de servicios profesionales (el denominado ‘servicios personales’) que francamente está en decadencia.
Los expertos en mercadeo digital insisten en diferenciar la marca personal y la marca de negocios. Conviene acoger sus recomendaciones las cuales, entre otras cosas, están en línea con el nuevo ISQM 1.
Si bien es un avance, es tímido en lo que tiene que ver con la modalidad de prestación de servicios profesionales que ahora está surgiendo con fuerza: a través de redes profesionales. Aunque también expresamente hace requerimientos que tienen que ver con las redes de firmas y con los prestadores de servicios para las firmas.
TRES NUEVOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES
Tres estándares interrelacionados que fortalecen y modernizan cómo las firmas enfocan la administración de la calidad
Andrew Brathawaite y Christopher Arnold publicaron el pasado 11 de marzo de 2021 un artículo que titularon Getting Started on the New IAASB Quality Management Standards: An Overview [Introducción a los nuevos estándares de administración de la calidad, de IAASB: Una vista de conjunto]. En el mismo, dicen (la traducción es mía):
“A través de estos estándares, IAASB está abordando un entorno cambiante y crecientemente complejo, que incluye las expectativas del stakeholder y la necesidad de sistemas de administración de la calidad que sean proactivos y adaptables. El nuevo paradigma, ahora centrado en la administración de la calidad, permitirá un enfoque proactivo basado-en-el-riesgo y compromisos de más alta calidad. Las firmas están requeridas que tengan su sistema de administración de la calidad diseñado e implementado para diciembre 15, 2022 – listo para que comience a operar a partir de esa fecha. Para los compromisos de auditoría, y las revisiones de la calidad del compromiso [engagement quality reviews (EQRs)] para esos compromisos, los compromisos y los EQR (si los hubiera) necesitarán ser ejecutados según los nuevos estándares para los compromisos que comiencen en o después de diciembre 15, 2022”.
Los tres nuevos estándares internacionales de administración de la calidad de las firmas de contadores profesionales son:
International Standard on Quality Management 1, Quality Management for Firms that Perform Audits or Reviews of Financial Statements, or Other Assurance or Related Services Engagements (ISQM 1) [Estándar internacional sobre administración de la calidad 1, Administración de la calidad para firmas que realizan auditorías o revisiones de estados financieros, o servicios de otro aseguramiento o relacionados].
International Standard on Quality Management 2, Engagement Quality Reviews (ISQM 2) [Estándar internacional sobre administración de la calidad 2, Revisiones de la calidad del compromiso].
International Standard on Auditing 220 (Revised), Quality Management for an Audit of Financial Statements (ISA 220 Revised) [Estándar internacional de auditoría 220 (Revisado), Administración de la calidad para una auditoría de estados financieros].
Cada uno de esos estándares internacionales está integrado por cinco elementos:
El pronunciamiento final. Esto es, el estándar como tal.
Las bases para las conclusiones.
Introducción u ‘hoja de hechos’.
Enmiendas en conformidad a los ISA y material relacionado.
Recursos relacionados (videos, vistas de conjunto, artículos explicativos, webinars, etc.).
Ello quiere decir que ese ‘paquete’ va en serio y está bastante más allá de lo normativo. Aunque, por desventura, oficialmente insistirán en traducirlos como Normas Internacionales y así se muere todo. Quizás más que nunca, estos documentos muestran que se trata de Estándares internacionales. El mensaje central es claro: Adiós al control. Bienvenida la calidad.
¿QUÉ SE ENTIENDE POR FIRMA DE CONTADORES PROFESIONALES?
Para entender el impacto de estas cosas se hace necesario repetir qué se entiende por firma de contadores profesionales.
El parágrafo A9 del ISQM 1 (2020) dice:
“El Glosario de Términos relacionados con los estándares internacionales emitidos por IAASB contenidos en el Handbook of International Quality Management, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements [Manual de pronunciamientos internacionales de administración de la calidad, auditoría, revisión, otro aseguramiento y servicios relacionados], publicado por IFAC incluye los términos que se definen en este ISQM. El Glosario de Términos también incluye descripciones de otros términos que se encuentran en los ISQM para ayudar en la interpretación traducción comunes y consistentes”.
En el ISQM 1 (2020), las definiciones están contenidas en el parágrafo 16. Refiriéndose a la firma, señala que es:
“Firm – A sole practitioner, partnership or corporation or other entity of professional accountants, or public sector equivalent. (Ref: Para. A18).
Esta definición es bastante difícil de traducir al español porque se presta a varios entendimientos. Ofrezco el siguiente, colocando entre paréntesis el término alternativo que en español se puede utilizar:
“Firma (empresa) = Un profesional que trabaja solo (practicante único), sociedad (asociación) o corporación u otra entidad de contadores profesionales, o equivalente del sector público”.
El lector puede hacer las combinaciones que considere y llegar a conclusiones que sean de su satisfacción.
Lo que a mí me llama la atención es:
Enfatiza el carácter de empresa (= firma), para diferenciarlo de la persona natural. Esto es importante dado lo arriba mencionado de la separación entre patrimonio familiar y patrimonio profesional.
Puede escogerse cualquier medio legal: empresa unipersonal, sociedad limitada, cooperativa, sociedad anónima, etc.
Hay algunas dificultades en lo que tiene que ver con ‘asociaciones de contadores profesionales’ dado que podría pensarse se trate también de ‘gremios profesionales’, así como también con cuáles son esas ‘otras entidades’ (claramente se podría tratar de cooperativas, pero ¿cuáles otras?), y muy importante, los ‘equivalentes del sector público’ (se entendería que, así como en el sector privado algunos grupos económicos crean firmas de contadores para que les presten servicios, el Estado en sus distintos niveles pudiera crear firmas de contadores para que les presten servicios de manera independiente, no como agentes del Estado (tal y como es el caso de los funcionarios de las contralorías y entidades semejantes).
El parágrafo A18 del ISQM 1 (2020) señala que la definición de ‘firma’ contenida en los requerimientos éticos relevantes puede diferir de la definición que se establece en este ISQM.
Ciertamente, el Código de IESBA (edición 2020) amplía esta definición y hace algunas precisiones importantes. Define firma como:
(a) Un profesional que trabaja solo, sociedad o corporación de contadores profesionales;
(b) Una entidad que controla tales partes, mediante propiedad, administración u otros medios; y
(c) Una entidad controlada por tales partes, mediante propiedad, administración u otros medios.
Los parágrafos 400.4 y 900.3 explican cómo la palabra ‘firma’ es usada para abordar la responsabilidad de los contadores profesionales y de las firmas por el cumplimiento con las Partes 4A y 4B, respectivamente.
Esta definición del Código de IESBA (edición 2020) es más amplia y vincula los requerimientos de los estándares internacionales de independencia no solo al profesional individual y a las firmas de contadores, sino también a las redes de firmas profesionales. Recuérdese que la prestación de servicios profesionales a través de redes profesionales ahora está tomando fuerza. Antes: servicios personales. Luego: firmas profesionales. Y ahora: redes profesionales.
El parágrafo 11 del ISQM 1 (2020) se refiere a las redes y a los prestadores de servicio:
“Este ISQM aborda las responsabilidades de la firma cuando la firma:
(a) Pertenece a una red y la firma, en el sistema de administración de la calidad o en la ejecución de los compromisos, cumple con los requerimientos de la red o usa servicios de la red; o
(b) En el sistema de administración de la calidad o en el desempeño de los compromisos, usa recursos de un prestador de servicios.
Aun cuando la firma cumpla con los requerimientos de la red o use servicios de la red o recursos de un proveedor de servicios, la firma es responsable por su sistema de administración de la calidad”.
Este enfoque de ‘red’ es el que normalmente usan las redes de firmas de contadores (globales, regionales, nacionales) y puede servir como base para la prestación de servicios digitales a través de redes profesionales. A fin de evitar confusiones, sobre el particular se hace necesario acudir a publicaciones y documentos actualizados. Las tendencias del cambio están claras, pero puede uno perderse en los intereses particulares del presente.
En Colombia, las cosas son bastante diferentes y, si se quiere avanzar hacia la convergencia con los estándares internacionales, se tendrán que hacer cambios de fondo:
Actualmente el ejercicio profesional está centrado en contador público persona natural y, bajo ciertas condiciones, a través de sociedades de contadores. Sin embargo, recuérdese que, en el caso del revisor fiscal, cuando se nombra una sociedad de contadores, ésta tiene que designar a un contador público persona natural para que asuma las responsabilidades como revisor fiscal.
Las normas (legales) que regulan el ejercicio profesional usan las expresiones ‘contador público’ (entendido como persona natural) y ‘sociedades de contadores’.
La expresión contador profesional hace parte de las normas colombianas en cuanto es usada en el Código de Ética de IESBA incorporado en los marcos normativos, pero carece de peso legal dado que no se diferencia entre práctica pública (auditoría, revisión, otro aseguramiento) y práctica privada (o de negocios, esto es, todo ejercicio profesional que no es práctica pública). Legalmente todos son ‘contadores públicos’ y, en la cotidianidad, algunos precisan es ‘contador público independiente’ aunque en realidad no trabaje de manera independiente).
En lo que a esto concierne hay un largo camino por recorrer, pero no hay un horizonte claro hacia el cual se dirijan las acciones:
El CTCP inicialmente redujo la convergencia hacia los estándares internacionales limitándola a incorporar los textos desactualizados y deficientemente traducidos del Código de IESBA, sin siquiera analizar los conflictos con las otras normas.
En los últimos tiempos está promoviendo comités de revisión de la ley 43 de 1990 con la clara intención de no avanzar hacia los estándares internacionales y mantener la figura del ‘contador público persona natural’.
En concreto, actualmente no se sabe hacia dónde van las cosas. Un riesgo muy alto.
DEL ISQC AL ISQM
El cambio en la denominación de estos estándares deja clara la nueva orientación. Adiós al control. Bienvenida la calidad.
El ISQM 1 reemplaza al ISQC 1, un estándar internacional de control de la calidad. Ahora el énfasis es puesto en la administración (gestión) de la calidad.
El parágrafo 6 del ISQM 1 (2020) deja claro que:
“Un sistema de administración de la calidad opera de una manera continua e iterativa y en respuesta a los cambios en la naturaleza y circunstancias de la firma y sus compromisos. Tampoco opera de una manera lineal. Sin embargo, para los propósitos de este ISQM, un sistema de administración de la calidad aborda los siguientes ocho componentes:
(a) El proceso de valoración del riesgo de la firma;
(b) Gobierno y liderazgo;
(c) Requerimientos éticos relevantes;
(d) Aceptación y continuación de relaciones con clientes y compromisos específicos;
(e) Ejecución del compromiso;
(f) Recursos;
(g) Información y comunicación; y
(h) El proceso de monitoreo y remediación”.
De alguna manera es una nueva versión del enfoque de control interno de COSO, resaltando que requiere que la firma aplique un enfoque basado-en-el-riesgo al diseñar, implementar y operar los componentes del sistema de administración de la calidad de una manera interconectada de manera que la firma administre proactivamente la calidad de los compromisos ejecutados por la firma (ISQM 1 (2020), par. 7).
Por su parte, el par. 8 reconoce que el enfoque basado-en-el-riesgo está incrustado en los requerimientos de este ISQM mediante:
(a) Establecer objetivos de la calidad
(b) Identificar y valorar los riesgos para el logro de los objetivos de la calidad
(c) Diseñar e implementar respuestas para abordar los riesgos de la calidad
Otros elementos importantes que incorpora el ISQM 1 (2020) son:
Al menos anualmente, el(os) individuo(s) a quien(es) se le(s) ha asignado la responsabilidad última y la accountability por el sistema de administración de la calidad, a nombre de la firma, evalúa(n) el sistema de administración de la calidad y concluye(n) si el sistema de administración de la calidad le proporciona a la firma seguridad razonable de que los objetivos del sistema, establecidos en el parágrafo 14(a) y (b), están siendo logrados (Par. 9).
Escalabilidad: de acuerdo con la naturaleza y circunstancias de la firma y de los compromisos ejecutados por la firma. Lo cual hace que la complejidad y formalidad del sistema variarán (Par. 10).
ISQM 2 (2020)
El ISQM 2 (2020) Revisiones de la calidad del compromiso, es un estándar puente entre el ISQM 1 (2020) [administración de la calidad de la firma] y el ISA 220 (2020) [administración de la calidad de una auditoría de estados financieros]. Aplica cuando las firmas de contadores profesionales prestan servicios que requieren que sus compromisos sean sometidos a revisión de la calidad.
De manera específica se refiere a: (1) Designación y elegibilidad de los revisores de la calidad del compromiso; y (2) Desempeño y documentación de la revisión de la calidad del compromiso.
El parágrafo 3 me permite utilizar la expresión ‘puente’:
“Una revisión de la calidad del compromiso, desempeñada de acuerdo con este ISQM, es una respuesta especificada que es diseñada e implementada por la firma de acuerdo con el ISQ, 1. El desempeño de la revisión de la calidad del compromiso es realizado a nivel del compromiso por el revisor de la calidad del compromiso a nombre de la firma”.
Deja claro que la revisión de la calidad del compromiso es una evaluación objetiva de los juicios importantes hechos por el equipo del compromiso y de las conclusiones consiguientes alcanzadas (Par. 8), la cual requiere que el revisor no sea miembro del equipo del compromiso (Par. 9).
De manera casi redundante, el par. 13 define a la revisión de la calidad del compromiso como:
“Una evaluación objetiva de los juicios importantes hechos por el equipo del compromiso y de las conclusiones consiguientes alcanzadas, desempeñada por el revisor de la calidad del compromiso y completada en o antes de la fecha del reporte del compromiso”.
ISA 220 (2020)
El ISA 220 (Revisado 2020) Administración de la calidad para una auditoría de estados financieros se refiere a las responsabilidades específicas del auditor en relación con la administración de la calidad a nivel del compromiso para una auditoría de estados financieros, y las responsabilidades relacionadas del socio del compromiso. Debe ser leído (y aplicado) en conjunto con los requerimientos éticos relevantes (Cfr. Código de Ética de IESBA 2020).
Con relación a la versión anterior, esta versión revisada (2020) aclara y fortalece los elementos clave de la administración de la calidad a nivel del compromiso. En función de ello, se centra en el rol críticamente importante que el socio del compromiso tiene en la administración y en el logro de la calidad en el compromiso de auditoría, a la vez que refuerza la importancia de la calidad para todos los miembros del equipo del compromiso.
La hoja de hechos que ofrece IAASB sobre este estándar destaca que los cambios tienen la intención de:
Fomentar la administración proactiva de la administración de la calidad a nivel del compromiso.
Mantener al estándar acondicionado para el propósito de un rango amplio de circunstancias y en un entorno complejo.
Enfatizar la importancia del escepticismo profesional y mejora la documentación de los juicios del auditor.
Los requerimientos de este estándar se refieren a:
Responsabilidades del liderazgo por la administración y el logro de la calidad en las auditorías
Requerimientos éticos relevantes, que incluyen los relacionados con la independencia
Aceptación y continuación de relaciones con el cliente y compromisos de auditoría
Recursos del compromiso
Desempeño (ejecución) del compromiso
Monitoreo y remediación
Asumir la responsabilidad general por la administración y el logro de la calidad
Documentación
OTROS CAMBIOS EN PROCESO
Lo relacionado con estos tres estándares internacionales de administración de la calidad es un avance afortunado en el ejercicio de los contadores profesionales.
Si bien IAASB oficialmente dice que estos cambios mantienen al estándar acondicionado para el propósito de un rango amplio de circunstancias y en un entorno complejo, no deben perderse de vista dos proyectos que IAASB está impulsando y que tendrán, se quiera o no, consecuencias importantes en su implementación:
Alineación de los estándares existentes, con los estándares nuevos y revisados de administración de la calidad. Actualmente tiene publicado el borrador para discusión pública de ello. Los comentarios serán recibidos hasta mayo 24, 2021. Esto quiere decir que las ‘enmiendas en conformidad a los ISA’ realizadas con la emisión de estos tres estándares se quedaron cortas y que vendrán nuevos ajustes a los estándares internacionales de auditoría, revisión y otro aseguramiento. Y la consiguiente alineación con el Código de IESBA 2020.
Auditorías de entidades menos complejas. Este proyecto, que IAASB espera esté completado para diciembre de 2022, busca desarrollar un estándar separado para las auditorías de entidades menos complejas [Less Complex Entities (LCEs)] a fin de abordar los problemas y desafíos relacionados con complejidad, comprensibilidad, escalabilidad y proporcionalidad para las LCE.
Queda claro que el horizonte es de cambio y se espera que ofrezca más avances proactivos.
La suerte de estas cosas en Colombia es incierta. Depende de muchas cosas:
De cómo avancen los análisis y acuerdos a través de los distintos comités de reforma de la ley 43 de 1990 y de la revisoría fiscal.
De si ‘paralelamente’ el CTCP insista en la incorporación normativa de los textos. Claro está, cuando se los traduzcan y sin hacer análisis de consecuencias e impactos. Posiblemente para aumentar las letras muertas que abundan en los marcos técnicos normativos.
Del interés real que muestren las distintas firmas de contadores en relación con el diseño, implementación y evaluación de sus sistemas de administración de la calidad. Sin embargo, muchas preferirán las prácticas tradicionales que, sin ser independientes, les permitan decir que son independientes y que hacen revisoría fiscal (¿o auditoría de estados financieros?) independiente, aunque sean dependientes (órgano societario).
En últimas, es la historia el juez definitivo.